Pensionszusage - richtig gemacht

Auch bei zwei Gesellschafter-Geschäftsführern keine Kürzung des Vorwegabzugs wegen der Pensionszusage
 
XI R 29/03
 
Leitsatz
Sagt die GmbH ihren zu gleichen Teilen beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführern die gleiche Altersversorgung zu, so steht jedem von ihnen der Vorwegabzug für Vorsorgeaufwendungen ungekürzt zu (Fortführung der Rechtsprechung im Urteil vom 16.10.2002, XI R 95/01, BStBl II 2004, Seite 546). BFH, Urteil vom 23.2.2005 - Az XI R 29/03 EStG § 10 Abs. 3, § 10 c EStG Abs. 3 Nr. 2
 
Sachverhalt
An der GmbH waren der Kläger und Herr B zu je 50% beteiligt. Beide Gesellschafter waren zu Geschäftsführern bestellt worden. Die GmbH hatte beiden am 6.1.1992 eine Altersversorgung in Höhe von 4000 DM ab dem 65. Lebensjahr zugesagt. Die Witwen-Pension für die Ehefrau und sollte 60% der Altersrente betragen. Im Streitjahr 1995 führte die GmbH der Pensionsrückstellung für den Kläger 20.936 DM und für B 17.039 DM zu. Die unterschiedliche Höhe der Zuführungen ergab sich aus dem unterschiedlichen Alter der Geschäftsführer und deren Ehefrauen.
 
Das Finanzamt kürzte den Vorwegabzug des Klägers auf Grund der Pensionszusage. Das Finanzgericht wies die Klage ab (EFG 2003, Seite 1060).
 
Die Entscheidung des BFH
Der BFH gab der Klage statt.
 
Rechtslage bis 2004
Bis zur Änderung durch das Alterseinkünftegesetz zum 1.1.2005 konnten gemäß § 10 Abs. 2 EStG bestimmte Vorsorgeaufwendungen als Sonderausgaben abgesetzt werden, soweit sie den in § 10 Abs. 3 EStG genannten Höchstbetrag nicht überschritten. Der Höchstbetrag setzte sich aus einem Grundhöchstbetrag, einem Vorwegabzug und einem hälftigen Abzug zusammen. Der Vorwegabzug sollte Selbständigen einen Ausgleich dafür bieten, dass sie ihre Beiträge zur Zukunftssicherung in vollem Umfang selbst aufbringen müssen. Das Gesetz gewährte deshalb zunächst allen Steuerpflichtigen den Vorwegabzug, kürzt diesen dann aber um den typisierten Arbeitgeberanteil bei solchen Personen, die Ansprüche auf Altersversorgung ohne eigene Beitragsleistung erworben haben. Hierunter fielen nach früherer Ansicht neben Beamten auch alle beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer mit Ansprüchen aus einer Pensionszusage.
Mit Urteil vom 16. Oktober 2002 (Az XI R 25/01, BFH/NV 2003, S. 252) hat der BFH jedoch entschieden, dass der Vorwegabzug des Alleingesellschafter-Geschäftsführers einer GmbH trotz der ihm von der GmbH erteilten Pensionszusage nicht zu kürzen ist. Zur Begründung hat das Gericht darauf hingewiesen, dass der Alleingesellschafter-Geschäftsführer wirtschaftlich betrachtet die Altersversorgung durch eigene Beitragsleistungen aufbaue, weil er insofern auf Gewinne der GmbH und damit auf entsprechende Ausschüttungen verzichte. Der BFH hat dabei also nicht isoliert auf den Gesellschafter abgestellt, sondern seine Beteiligung an der GmbH in die Betrachtung einbezogen. Die Finanzverwaltung hat sich dieser Rechtsprechung mit BMF-Schreiben vom 9. Juli 2004 (BStBl I 2004, Seite 582) angeschlossen. Streitig war seit dem, ob diese Entscheidung auch auf Fälle anzuwenden ist, in denen zwei Gesellschafter zu je 50% beteiligt sind und von der GmbH identische Pensionszusagen erhalten. Dies erschien fraglich, weil jeder Gesellschafter in diesem Fall sein Anwartschaftsrechtsrecht immer auch durch eine Minderung des Gewinnanspruchs seines Mitgesellschafters erwirbt und weil außerdem die Zuführungen zu der Pensionsrückstellung für beide Gesellschafter nur in Ausnahmefällen gleich hoch sind, in denen Geburtsjahr, Einstellungsdaten etc. übereinstimmen.
Diese Frage hat der BFH nunmehr jedoch bejaht. Entscheidend ist nach seiner Ansicht, ob der einzelne Gesellschafter-Geschäftsführer bei typisierender und wirtschaftlicher Betrachtung seine Anwartschaftsrecht auf Altersversorgung ausschließlich durch einen seiner Beteiligungsquote entsprechenden Verzicht auf gesellschaftsrechtliche Ansprüche erwirbt. Die unterschiedliche Höhe der Zuführungen zur Rückstellung ist nach Ansicht des BFH unbeachtlich, weil eine Gesamtbetrachtung durchzuführen ist, die nicht für das einzelne Kalenderjahr, sondern typisierend und vorausschauend bis zum Eintritt des Versorgungsfalls vorzunehmen ist. Allerdings soll die Gesamtbetrachtung im Wege einer "Momentaufnahme" erfolgen und die Möglichkeit einer Änderung der Beteiligungsverhältnisse oder der zugesagten Altersversorgungen unberücksichtigt lassen. Nach Ansicht des BFH gelten folgende Grundsätze:
- Zu gleichen Teilen beteiligte fremde Gesellschafter sind typischerweise nicht bereit, zu Gunsten des Mitgesellschafters auf ihren Gewinnsanspruch zu verzichten.
- Bei gleich hoch beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführern, denen die gleiche Altersversorgung zugesagt worden ist, kann deshalb grundsätzlich davon ausgegangen werden, dass ein jetziger höherer Verzicht auf gesellschaftsrechtliche Ansprüche des einen Gesellschafters durch einen höheren Verzicht des anderen in späteren Jahren ausgeglichen wird.
Soweit Steuerbescheide für die Jahre bis 2004 noch nicht bestandskräftig geworden sind, kann man sich auf die neue Rechtsprechung berufen und den ungekürzten Vorwegabzug beanspruchen. Eine Änderung bestandskräftiger Bescheide wird die Finanzverwaltung jedoch ablehnen (vgl. OFD Chemnitz, vom 27. September 2004, DB 2004, S. 1752 zu einer Änderung auf Grund der Entscheidung des BFH vom 16.10.2002).
 
Rechtslage ab 2005
Die Entscheidung behält aber auch nach Einführung der neuen Rentenbesteuerung durch das Alterseinkünftegesetz ab 2005 Bedeutung. Auf Grund der so genannten Günstigerprüfung nach § 10 Abs. 3 a EStG sind die Regelungen zum Vorwegabzug nämlich weiterhin anzuwenden, wenn diese günstiger sind als das neue Recht.
 
Beispiel:
A. ist alleiniger Gesellschafter der X-GmbH, die ihm die Zahlung einer Altersversorgung zugesagt hat. Daneben wendet A. Beiträge in Höhe von 12.000 € jährlich für eine im Jahre 1996 abgeschlossene Kapitallebensversicherung sowie für eine Krankenversicherung für sich und seine Ehefrau auf.